刍议事业单位支出特征与审计关注点

2013年第6期    作者:李 敏    阅读(5284)

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支出是指事业单位开展业务及其他活动发生的资金耗费和损失。审计支出时，应当关注是否符合以下基本特征：（1）支出是开展业务及其他活动发生的，具有范围广，类型多等特征，不仅包括事业性支出，还包括各种非事业性支出；不仅包括费用性支出，还包括资本性支出。但从其支出的功能和目的看，事业单位的支出有着财政资金再分配以及按照预算向所属单位拨出经费的性质；从其核算口径看，事业单位的支出与收入一样同属“大口径”概念，（2）事业单位支出的发生最终会导致本期净资产的减少。（3）支出是一种资金耗费和损失，没有发生资金耗费和损失，就不应当计入支出。事业单位因此不能预计支出，也不能预提费用。

事业单位的支出或费用按照是否具有事业性的特征可以区分为事业性支出和非事业性支出，详见下表所示。

支出分类一览表

根据新准则新制度对事业单位支出核算的新规定，审计时还应当重点关注以下几个方面：

一、关注支出的确认基础与相关核算方法

事业单位的支出一般应当在实际支付时予以确认，并按照实际支付金额进行计量。

由于经营支出可以采用权责发生制核算，所以从事经营活动的事业单位开展非独立核算经营活动的，应当正确归集开展经营活动发生的各项费用数；无法直接归集的，应当按照规定的标准或比例合理分摊。在归集与分配费用时，优先选择直接计入法，其次选择分摊计入法。采用权责发生制确认的支出或者费用，应当在其发生时予以确认，并按照实际发生额进行计量，其经营支出与经营收入应当配比。

事业单位一般不实行成本核算，即使有成本核算，也是内部成本核算，属于不完全、不严格的成本核算，不对外报告，其目的是提高事业单位经济业务的管理水平和资金的使用效益。

凡采用权责发生制作为核算基础的单位，可以将“支出”要素改为“费用”要求。采用权责发生制确认的支出或者费用，应当在其发生时予以确认，并按照实际发生额进行计量。

二、关注各项支出是否全部纳入单位预算

事业单位的所有支出必须全部纳入单位预算，即事业单位的各项支出必须有预算，没有预算就不能支出。没有预算的支出，不允许列支。为此事业单位必须健全支出预算与管理制度。事业单位在管理各项支出时，应通过制定一系列的支出管理制度，来具体实施支出管理，杜绝支出管理的随意性。事业单位制定支出管理制度，应当依据国家有关规定，符合本单位的实际情况。

事业单位各项支出必须严格执行国家有关财务规章制度规定的开支范围和开支标准。国家制定的各项开支范围和开支标准是事业单位支出管理的依据，事业单位不得擅自超越国家规定的开支范围和开支标准列支相关经费。对于国家财务制度没有统一规定的，事业单位可以结合单位实际、根据国家法律和政策制定相应的开支标准，但必须报主管部门和财政部门备案后才能执行。事业单位应当依法加强各类票据管理，确保票据来源合法、内容真实、使用正确，不得使用虚假票据。对于违背国家法律和政策的，主管部门和财政部门应当责令其改正。

三、关注专项资金管理现状与使用效益

事业单位从财政部门和主管部门取得的有指定项目和用途的专项资金，应当专款专用、单独核算，并按照规定向财政部门或者主管部门报送专项资金使用情况；项目完成后，应当报送专项资金支出决算和使用效果的书面报告，接受财政部门或者主管部门的检查、验收。专项资金是事业单位为完成特定工作任务和事业发展目标而取得的具有指定项目和用途的资金，对事业单位开展业务活动、实现事业发展目标和计划，具有十分重要的作用。事业单位取得专项资金类型较多，管理难度大、要求高，是事业单位各项资金管理的重点之一。对专项资金的核算与管理至少应注意以下几个方面：

1．必须专款专用、单独核算。事业单位要严格按照批准的项目和用途使用专项资金，并实行单独核算，不得随意改变项目内容或扩大使用范围。因特殊情况需要改变资金用途的，应以书面形式向主管部门和财政部门申请调整，经审查批准后方可使用。有些事关重要的专项资金项目还可以采取签定协议的方式，以保证专项资金的合理有效使用。

2．必须按照规定及时报送专项资金专题材料。项目实施过程中，及时向财政部门或者主管部门报送专项资金使用情况；项目完成后，应当报送专项资金支出决算和使用效果的书面报告，并接受财政部门或者主管部门的检查、验收。

3.对一些难以划分的专项支出如何分解归入相关支出功能分类科目？可以有以下三种处理办法：一是按一定比例分别列入相关功能分类科目；二是对一些无法按比例划分的支出，按大数原则，归入主要功能分类科目；三是对找不到适当功能分类项级科目的专项支出，可在有关类、款下的“其他”项级科目反映。

四、关注国库集中支付制度和政府采购制度的执行情况

国库集中支付制度和政府采购制度是财政支出改革的重要内容。

国库集中支付制度是发达国家普遍采用的一种财政资金支出管理模式。我国通过采取国库集中支付方式，改变了原来财政资金层层转拨的程序。通过设立国库单一账户体系，采取财政直接支付和财政授权支付两种方式，将资金直接支付给商品和劳务的提供者或最终收款入，大幅度减少支付环节，有效解决预算单位多头开设账户等问题，从而提高了资金的使用效益。国库集中支付制度的显著特点是资金的流转链条短、速度快、支付程序简洁、支付信息反馈及时，各资金使用单位支付行为受国库的动态监控，堵塞了传统资金管理方式下容易出现的管理漏洞。

政府采购制度是公共支出管理的一项重要制度，其核心内容就是政府及其所属机构使用公共资金购买货物、工程或服务都必须通过法定的采购方式、采购方法、采购程序来进行，合理规范使用公共资金的采购行为。我国推行政府采购制度是公共财政制度改革的重要举措，作为提供公共产品和公共服务重要载体的事业单位，实行政府采购制度，不仅可以消除分散采购容易产生的腐败、资金使用效益不高等问题，而且可以节约财政资金，并可以成为政府宏观调控的重要手段。政府采购制度要求事业单位遵循“公开、公平、公正”的原则，根据同级财政部门的要求，编制政府采购预算，并按批准的政府采购预算和法定的采购方式进行采购，增强采购过程的透明度。实施国库集中支付制度和政府采购制度，可以更好地保证事业单位支出的安全和有效，尽可能消除因利益驱动出现单位与供货商共谋“寻租”等现象。

按照国库管理办法的规定，财政支出总体上分为购买性支出和转移性支出。根据支付管理需要，具体分为：工资支出，即预算单位的工资性支出;购买支出，即预算单位除工资支出、零星支出之外购买服务、货物、工程项目等支出;零星支出，即预算单位购买支出中的日常小额部分，除《政府采购品目分类表》所列品目以外的支出，或虽列入《政府采购品目分类表》所列品目，但未达到规定数额的支出;转移支出，即拨付给预算单位或下级财政部门，未指明具体用途的支出，包括拨付企业补贴和未指明具体用途的资金、中央对地方的一般性转移支付等。

财政性资金的支付方式实行财政直接支付和财政授权支付两种方式。其中，财政直接支付是指由财政部门向中国人民银行和代理银行签发支付指令，代理银行根据支付指令通过国库单一账户体系将资金直接支付到收款人(即商品或劳务的供应商等)或用款单位(即具体申请和使用财政性资金的预算单位)账户；财政授权支付是指预算单位按照财政部门的授权，自行向代理银行签发支付指令，代理银行根据支付指令，在财政部门批准的预算单位的用款额度内，通过国库单一账户体系将资金支付到收款人账户。

五、关注各种支出划分界限与核算情况

1．正确划分事业支出和非事业支出的界限。

事业性支出是指应当纳入“事业支出”科目核算范围内的支出。非事业性支出是指应当纳入“对附属单位补助支出”、“上缴上级支出”、“经营支出”和“其他支出” 科目核算范围内的支出。

在进行事业支出核算时，至少需要分清以下几个层级，第一，是不是属于事业支出的核算内容，不是属于事业支出的不可以列入“事业支出“科目核算；第二，在事业支出中是“基本支出”还是“项目支出”，两者之间不能混淆；第三，进一步分清事业支出中“财政补助支出”、“非财政专项资金支出”和“其他资金支出”三个方面的资金来源的界限；第四，在各项具体支出中还需要按照支出经济分类或功能分类进行明细核算等。

上述支出界限的划分情况可归纳如下表所示。

正确划分各种支出的层次与方法

六、关注支出绩效与评价

绩效核算与管理是当前财政改革的一项重要内容。事业单位作为提供公共服务的主要载体，其提供公共服务的质量和效益如何，既关系到支出的效益，又关系到能否满足人民群众对公共服务的需要。因此，必须加强事业单位支出的绩效管理。事业单位的各项支出要有明确的目标，支出形成的结果要对照目标进行绩效评价，从而促进事业单位增强效益观念，加强支出管理，以合理的支出提供更多更好的公共服务，不断提高资金使用的有效性。

七、关注支出的内部控制与监督检查情况

1．事业单位应当建立健全支出内部管理制度，确定单位经济活动的各项支出标准，明确支出报销流程，按照规定办理支出事项。

2．事业单位应当合理设置岗位，明确相关岗位的职责权限，确保支出申请和内部审批、付款审批和付款执行、业务经办和会计核算等不相容岗位相互分离。

3．事业单位应当加强支出审批控制。明确支出的内部审批权限、程序、责任和相关控制措施。审批人应当在授权范围内审批，不得越权审批。

4．事业单位应当加强支出审核控制，全面审核各类单据。重点审核单据来源是否合法，内容是否真实、完整，使用是否准确，是否符合预算，审批手续是否齐全。

支出凭证应当附反映支出明细内容的原始单据，并由经办人员签字或盖章，超出规定标准的支出事项应由经办人员说明原因并附审批依据，确保与经济业务事项相符。

5．事业单位应当加强支付控制。明确报销业务流程，按照规定办理资金支付手续。签发的支付凭证应当进行登记。使用公务卡结算的，应当按照公务卡使用和管理有关规定办理业务。

6．事业单位应当加强支出的核算和归档控制。由财会部门根据支出凭证及时准确登记账簿；与支出业务相关的合同等材料应当提交财会部门作为账务处理的依据。

7. 加强对支出管理的监督检查，其内容主要有：各项支出是否都纳入了单位预算，是否严格按照预算执行；是否执行国家有关财务规章制度规定的开支范围及开支标准，有无擅自扩大开支范围，提高开支标准以及铺张浪费等问题；是否执行国库集中支付制度和政府采购制度等有关规定；票据来源是否合法，内容是否真实，有无使用虚假票据的问题等。

作者单位：上海经隆会计师事务所有限公司