营业税改征增值税试点的几点认识

2012年第2期    作者:孙信义    阅读(51542)

【来源:《上海注册会计师》 查看本期目录】

财政部、国税总局以财税（2011）111号文明确自2012年1月1日起对上海在交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税的试点。现就营业税改征增值税（以下称营改增）谈谈几点学习认识。

一、     营改增给试点行业带来的好处

营改增是流转税改革的重要部分，把营业税纳入增值税抵扣链条，消除重复征税是一项重要的结构性减税政策。

1．营改增有利于进一步优化服务产业的结构，壮大服务产业规模，提升服务产业能级，促进服务产业繁荣。这次试点之所以选择交通运输业，主要是考虑到交通运输业与生产流通联系紧密，在生产服务中有重要地位。此外，运输费用属于现行增值税进项税额抵扣范围，运费发票已纳入增值税管理体系，改革的基础较好。而选择部分现代服务业试点主要是考虑现代服务业是衡量一个国家经济社会发达程度的重要标志。通过改革支持发展有利于提升国家综合实力，选择与制造业关系密切的部分现代服务业进行试点，可以减少产业分工细化存在重复征税的因素，既有利于现代服务业的发展，也有利于制造业的产业升级。

2．我国现行的增值税主要是对货物征收的，而营业税主要是针对劳务征收的，这样一来，增值税就无法形成一个完整的链条，就会造成销项税额与进项税额之间不能抵扣，从而导致重复征税，不利于简化税制和改善管理。如一家服务型的企业，所有的服务成本包括水电供应、办公硬件、软件、外购服务等在购买时需要交纳增值税或营业税，但在最终服务费收入中还需要交纳营业税，其中，这两个税目又不可以抵扣，从而导致重复收税的情况出现，这无疑给服务企业带来了巨大的税收负担。

3．从企业税负角度而言，营改增规定因试点产业的财政减收，按现行财政体系由中央和地方分别负担，这样有利于缓解试点地区的财政压力，并且由于企业成本降低，试点地区会变得更具有投资吸引力。营改增后，企业开具的增值税专用发票不仅可以由试点地区的增值税一般纳税人抵扣，也可以由非试点地区的增值税一般纳税人抵扣，这也有效地带动了更多地区参与到增值税税制改革中来。此外，在现行增值税17%和13%两档税率的基础上，新增的11%和6%两档低税率，减轻了试点行业的税收负担，更好的促进了服务业的发展，小规模的纳税人征收率不变，依然为3%。

二、营改增的几条规定

1．征税范围。在中国境内提供交通运输业和部分现代服务业服务的单位和个人，为增值税纳税人。纳税人提供应税服务，应当按照营改增的规定交纳增值税，不再交纳营业税。

2．应税服务是指陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务、管道运输服务、研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务。

3．提供现代化服务业税率为6%，其纳税扣缴义务人应按下列公式计算应扣缴税额：

应扣缴税额=接受方支付的价款/（1+税率）×税率

具体为：   ①不含税价=合同含税价/（1+6%）

②应扣缴税额=不含税价×6%

三、营改增中差额征税的实务处理

上海市财政局出台了《关于本市营业税改征增值税试点有关差额征税会计处理的通知》（沪财会[2012]8号）文具体规定一般纳税人及小规模纳税人征税的会计处理。

1．试点纳税人中的一般纳税人提供应税服务，应在符合收入确认条件时，按照实际收到或应收的价款，借记银行存款、应收账款等科目，按照税法规定应交纳的增值税额，贷记应交税费——应交增值税（销项税额）等科目，按照确认的服务收入贷记主营业务收入、其他业务收入等科目。

2．试点纳税人中的一般纳税人接受应税服务时按规定可以试行差额征税的。按照税法规定允许扣减的增值税借记：应交税费——应交增值税（销项税额）等科目，按照实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额借记：主营业务成本等科目，按照实际支付或应付的金额贷记银行存款、应付账款等科目。

例：一家服务企业，本次营改增试点为一般纳税人，发生服务项目签订合同含税总价10.6万元。

不含税价：10.6万元/（1+6%）=10万元，增值税销项税额：10万元×6%=0.6万元。会计处理：借应收账款10.6万元，贷应交税费0.60万元（增值税销项税），贷主营业务收入10万元。

该企业收到小规模企业的营业税发票符合差额纳税条件，其差额纳税的会计核算：例如项目合同含税额7.21万元，税率3%。其差额纳税额扣减为：7.21万元/（1+3%）*3%=0.21万元，会计处理：借应交税费——应交增值税0.21万元，借主营业务成本7万元，贷银行存款7.21万元。

关注：

1．增值税应税服务的计税依据是销售额，不包括向购买方收取的增值税额，即是以不含税价格作为计税依据。

2．将接受方支付的价款为含税价的则需要进行换算。上海市在营改增试点期间提供轮客渡、公交客运、轨道交通、出租车等公共交通运输服务的增值税一般纳税人，可以选择简易计税方法计税。计算公式为：应纳税额=销售额*征税率3%，一般纳税人采用简易计税方法交纳的增值税不得抵扣进项税。

3．原增值税一般纳税人接受上海市试点纳税人提供的应税服务，取得的增值税专用发票上注明的增值税额为进项税额，准予从销项税额中抵扣；原增值税一般纳税人接受试点纳税人中的小规模纳税人提供的交通运输业服务，按照从提供方取得的增值税专用发票上注明的价税合计金额和6%的扣除率计算进项税额，从销项税额中抵扣；试点纳税人从试点地区取得的运输费用结算单据（铁路运输费用结算单据除外）不得作为增值税扣税凭证。

营改增试点后，年营业额在500万元以下的小规模纳税人从原来按5%的税率交纳营业税改为按3%交纳增值税，企业税负下降幅度明显，对小微企业最大受益，但对没有独立完整的会计制度的小微企业就很难受益。

作者单位：上海沪港金茂会计师事务所