在职业道德的锤炼中形成自身的企业文化——漫谈注册会计师职业道德之十
2012年第6期 作者:田甲重 阅读(5596)
【来源:《上海注册会计师》 查看本期目录】
文化建设作为中国特色社会主义事业“五位一体”的布局之一，是实现中华民族伟大复兴的战略措施。在学术和理论界，对企业文化的概念有不同认识和理解。有道之“而其人亦得深思熟虑，周旋于其间，不过十年，将必有卓然可观者也”，回顾、思索和总结过往的实践和经历，笔者倾向广义的企业文化是指企业所创造具有自身特点的知识文化、物质文化和精神文化；狭义的企业文化是指企业所形成具有自身个性的经营宗旨、价值观念和道德行为的解释和概括。企业文化在形态上具有独特性、继承性、相融性、人本性、整体性和创新性等六个特征，在形式上则具有隐形性、科学性、时代性、系统性、具体性、动态性等六个特点。两年以来，笔者结合切身体会，先后从管理机制、意识形象、依法从业、诚信服务、独立执业、客观公正、胜任能力、信息保密、职业行为、质量管理等多个角度，表述了对注册会计师职业道德核心理念的浅见。在这些见解之中同时也释放了对会计师事务所（包涵注册会计师）企业文化的肤见谫识。在认真学习党的十八大精神的基础上，笔者认为，思考、研究和探索会计师事务所企业文化的核心价值，主要应包括发扬、坚持、推行、信守和倡导等五个方面的内容。
一、所谓发扬，就是发扬“遵纪守法、正气凛然、坚忍不拔、锲而不舍、自强不息”的创业理念，它是会计师事务所企业文化的精神支柱。战国荀况有条治国警句，即“为名者否，为利者否，为忿者否，则国安于磐石，寿于旗翼。”事务所企业文化精神支柱应该统一在依法服务、独立执业和客观鉴证的三个核心领域。注册会计师要做到依法服务，就要坚守持之以恒的原则，首先要了解和掌握国家法律体系的框架，即一是法律的主要内容，它的控管对象有无特定目标；二是法律的覆盖范围，它的管辖功能有无特定条件；三是法律的有效时段，它的管理区间有无特有设定;四是法律的特定事项，它的约束职能有无特别指向；五是法律的禁区边沿，它的容忍底线有无特殊规定。其次要分析和研究法规制度的内涵，即一是法规的部门特点，它对哪些行业发挥作用；二是法规的特殊地位，它与哪些行业发展并存；三是法规的社会定位，它在哪些行业执行有效；四是法规的立法机关，它和哪些行业存在利害关系；五是法规的解释部门，它同哪些行业权益冲突。最后要以严谨和积极的职业态度来落实，即一是熟思执业纪律，提高社会公众信誉；二是熟续执业计划，提高团队组织协调；三是熟悉执业程序，提高规范操作技能；四是熟记执业要点，提高服务工作效率；五是熟视执业质量，提高客户信任程度。
注册会计师要做到独立执业，就要坚守天道无亲的原则，第一要防止以人情代替法律，在人的成长过程中，师生、同学和同事等人情关系不能没有，在执业中往往会因人情世故的存在而左右或代替法律，人为解释法律的指导内涵，并以侥幸的心理曲解事物的本来面目，造成虚假审计事件的发生；第二要防止以感情代替规定，在现实社会生活中，为回报他人的恩惠或为自己曾经的付出，特别是当执业过程中与这些感情发生关联时，就会产生一种恩同再造的心态，引发用感情纠葛代替规定，甚至有意把重大事项化小，把违法违规化了，把责任事件化无等的情形发生；第三要防止以亲情代替制度，在人的生存现实中，因血缘、亲属和友谊等亲情因素，而撞击执法底线的事件时有发生，如果在咨询、具证和审计中发生用亲情代替制度执行，用亲情代替客观判断，用亲情代替服务结果的现象，是对行业发展的一种自残。
注册会计师要做到客观鉴证，就要坚守持平之论的原则，其一是注意法规制度的管辖事项，特别要理解其支持导向和制约限制的侧重点，把握在现实工作中的指导意义；其二是注意法规制度的指导区域，特别要分清其全局适用和区域自治的差异点，把握在经济工作中的作用地位；其三是注意法规制度的使用时限，特别要领会其社会效应和局部利益的交汇点，把握在体制改革中的特殊作用；其四是注意法规制度的延续连接，特别要掌握其政策深化和改革变更的接合点，把握在指导经济中的关键要害；其五是注意法规制度的内外差异，特别要知晓其国内投资和引进外资的融集点，把握在多元经营中的发展规范。只有在实践鉴证、咨询和服务的工作中坚持客观释法，才能在实现依法执业的同时，从法规、政令和制度层面，做到对注册会计师的职业行为、操作行为和服务行为的全面保护。
二、所谓坚持，就是坚持“忠于职守、克尽厥职、谨言慎行、鞠躬尽瘁、只争朝夕”的服务宗旨，它是会计师事务所企业文化的行为准绳。历史上有句名言，“安虽居朝寄，然东山之志，始末不渝，每形于言色”。事务所企业文化的行为准绳要注意从内部治理、运行机制和职业行为三个环节着手。事务所内部治理的关键，应表现在建立和健全职业行为、执业人员和行政运转等管理平台之上。职业行为管理平台包含职业品德、思想作风、执业纪律、文明服务和社会责任等方面的内容。从本质上讲，职业行为管理平台是事务所对每个员工的行为、作风和责任进行全面监管的基准条件，是塑造、树立和创建自我形象和品牌的基本途径，是建立、巩固和拓展服务市场的基础手段。执业人员管理平台包含注册会计师及助理人员、部门经理及项目负责人和质量控制及运作人员等层次。强化对上述三个层次人员的综合管理机制，是保证事务所健康发展、稳定前进和适应市场的重要保证。行政运转管理平台包含劳动合同、工资分配、社会保险、财务会计、职务晋级、风险程序、后续教育、岗位协作、民主集中、收费标准等方面的内容。只有从事务所内部职能部门的责任、联动和监管起步，才可能形成和发展为一个高效、严谨和诚实的服务团队。
事务所运行机制的关键表现在加强和完善法人治理、内部控制和工作程序等环节。坚持法人治理和依法治所，是保证事务所稳定发展的基本途径。事务所法人治理主要体现在股东权益、员工管理和机构运作等层面，具体反映在执业责任、内控机制、行为规范、执业纪律和环境治理等方面。在法人治理中，要着眼其行政行为要有法律依据，其利益享受要有权益依据，其业务经营要有政策依据，其服务范围要有市场依据。坚持内部控制和依法监控，是保证事务所主体有效运行的重要保证。事务所内部控制主要体现在行政主管、资质人员和职能部门等环节，具体反映在岗位职责、服务标准、思想修养、交叉互补和过程监管等五个方面，通过有效的内部运行机制，充分调动员工的责任意识、工作激情和奉献精神，为促进事务所的管理再上一个新台阶发挥推动作用。坚持工作程序和依法行政，是保证事务所服务质量的根本原则。事务所工作程序主要体现在执行法规、业务流程和风险管理等层面，具体反映在行为标准、因果关系、统筹兼顾、实事求是和行远自迩等方面，在具体管理中要有全局观念，要遵循“木桶法则”，从确保服务工作质量的基本起点线出发，制定执行准则、行为标准和职业道德的补充实施办法和细则。
事务所职业行为的关键表现在树立和创建职业声誉、职业形象和职业操守等方面。声誉是指社会对特定公民的品行、思想和道德的综合评价。注册会计师在执行业务中所展示出的行为原则、行动表现和行事轨迹，充分体现在自身职业声誉的各个方面。健康良好的职业声誉主要表现在得到客户的信任、得到社会的认可和得到历史的考验。形象是指社会对特定专业的行为、作风和活动的综合印象。注册会计师在执行业务中，要全面的把服务状况、工作进程和咨询结果用语言形式准确地表达出来，当成是维系自身职业形象的重要手段，端正良好的职业形象主要表现在尊崇市场和客户、尊重道德和准则、尊敬事实和真理。操守是指社会对特定团体的要求、制约和发展的综合监督。注册会计师在执行业务中职业品质、客观意志和服务道德的好坏、强弱和良锈，是推进事务所不断发展的精神动力，严谨良好的职业操守又会作用于依法执行业务、遵守执业纪律和主动自我约束。
三、所谓推行，就是推行“统一规范、严谨负责、刚柔相济、心情舒畅、权益共享”的管理风格，它是会计师事务所企业文化的治理规范。古人云，“凡古今天下之所谓善者，正理平治也；所谓恶者，偏险悖乱也。”事务所企业文化的治理规范，应围绕服务质量这个中心，兼顾胜任能力、社会责任、工作程序、错位监督和业绩效果等五项要素，尽力在能力控制、制度控制和监督控制上做足文章。能力控制是对注册会计师胜任能力而言，它包括专业知识、专业技能和专业经验的积累。注册会计师专业知识的积累是通过参加会计、审计、财务成本管理、经济法、税法、公司战略与风险管理等专业知识和认知、分析、评价、沟通、表达等综合能力的统一考试和测试而得知。注册会计师专业技能积累包括专业规范如审计准则、专业政策如行业制度、专业领域如评估税政、专业技能如综合评价、专业设备如电脑应用、专业技巧如表述能力等内容。注册会计师专业经验积累是专业知识和专业技能在执业过程中的沉淀，在保证服务质量的前提下，最大限度的在满足客户、社会和公众利益需求的同时，提高工作效率，降低服务成本，延展边际收益，以获得不断提升的有效剩余价值。
制度控制是对事务所做好机构管理的水平而言，它包括执业操作、岗位责任和利益分配等制度。执业操作制度是指在执行业务中为了确保服务质量，结合事务所管理特点、经营特色和地域特性，根据注册会计师执业准则，把事务所的执业过程具体化、细则化和目标化，为规范执业行为打下良好的基础。岗位责任制度是对事务所法人代表、注册会计师和职能部门的具体规定，虽然主任会计师对事务所质量控制制度承担最终责任，但为了落实质量控制的责任，还是需要对从业人员、管理人员和决策人员的岗位责任作出明确的划分，努力实现权益统一、功过分明和奖罚互补的目的。利益分配制度是调动行为动能的一种物质手段，人有追求自我生存的物质天性，为了充分调动其在服务和改造自然的积极性，就要应其需要，制定出公正、合理和求实的利益享受制度，确保注册会计师在为社会做出贡献的同时，得到相应的物质报酬。
监督控制是对事务所鉴证服务效果的措施而言，它是做好质量管理的客观条件，它包括审查复核、报告签发和质量投诉等内容。审查复核制度是确保执业质量的第三方手段，事务所在制定质量控制、政策控制和程序控制等复核制度时，一定要从自身经营规模、队伍素质和业务特征为出发点，并从复核内容和复核岗位两个方面做好工作，特别在复核内容中至少应包括法规应用、风险评估、职业道德、业务准则、执业程序、样本设计、工作底稿、评议方式、鉴证结论和审计档案等方面的内容。报告签发制度是确保执业质量的最终控制点，在有限责任事务所中，实行主任会计师对审计报告的签发制度，是落实其对事务对质量控制制度承最终责任的具体措施。质量投诉制度是确保执业质量的保护性措施，其来自于服务对象对注册会计师执业行为、服务作风和职业道德的一种监督，事务所通过建立和推行质量投诉制度，可以依据服务对象的投诉，对注册会计师依法执业的真实性、服务程序的合法性、证据收集的规范性、综合评价的客观性和遵守纪律的严肃性诸方面存在的问题，采取补救、整改或处理措施。
四、所谓信守，就是信守“严于律己、相互尊重，公正平等，合作互补，和谐发展”的运行机制，它是会计师事务所企业文化的发展要件。宋代思想家陈亮指出，“严于律己，出而见之事功；心乎爱民，动必关天治道。”事务所企业文化的组成，主要涵盖诚信建设、互补促进和协调发展的三大要件和要素。注册会计师诚信建设表现在开诚、容受和不欺。开诚，属职业品德范畴。要求唯我，推诚相见；唯他，能近取譬；唯事，不痴不聋。要在实务工作中提高自身的职业品德修养，以取得客户、公众和委托人的承认和尊重。容受，属职业作风范畴。在实践中不能容受社会，就难体现中立公正；不能容受现实，就将脱离客观独立；不能容受发展，就会背向生存空间。诚信的道德标准、精神意志和辐射内涵的不断升华，会促进执业人员在执业征途上思想作风、精神作风和行为作风的磨练。不欺，属职业纪律范畴。不欺准则，指的是依法从业；不欺客户，指的是平等相敬；不欺强弱，指的是实事求是。只有坚守对法、对事和对人的不欺理念，才会取得客观和公正的社会服务效果。
注册会计师互补促进表现在尊重、维护和提高。尊重，属同行互补范畴。在社会主义市场经济体制不断深化中，行业的发展不应存在相互之间的声誉贬损，不应发生你我之间的恶性竞争，不应呈现同业之间的限制排斥。所有从业者要同心同德、同心戮力、同心合意的努力奋斗，才能汇集成事业发展和前进的永恒动力。维护，属公众利益范畴。接受委托为客户提供鉴证服务，在宏观上表现为国家为确保经济活动的有序运行，对经营者进行综合监督的手段之一。鉴证服务人员只有严肃、严慎和严密地行使自己的权力、责任和义务，才能在保护全局利益的同时，保护社会、公众和客户的合法权益。提高。属执业效果范畴。在经济体制不断深入、发展和改革的情势下，提高审计效能、咨询效率和鉴证效益，就必须在服务的综合质量上下功夫，只有这样才能保证社会主义市场经济的有序发展，才能促进经济体制改革延续进行，才能使自己的执业行为被社会认同、执业过程被公众认知、执业结论被客户认可。
注册会计师协调发展表现在执行、保持和效能。执行，属落实准则范畴。在执行业务中，严格按照执业准则的程序进行操作，不仅会保护委托者的基本利益，更能使不同地域的经济体，通过不同中介机构的咨询服务，得到基本相似的鉴证结果，确保所有经营者在社会主义市场经济的大前提下，站在同一起跑线上，进行公平、有序和合理的竞争。保持，属从业行为范畴。委托人通过中介市场购买服务，其“交易”的运行过程，不仅是社会经济价值的相互交换，更重要的是投资者花钱求“医”，以寻求合法、有序和稳健的有效经营重要途径之一。一个合格的中介工作者，在执业过程中要以保护的眼光、促进的意识和帮助的精神，来帮助服务对象鉴别在审计和咨询过程中的所有事项。能效，属职业能力范畴。执业能力主要体现在以下几个方面，一是准确理会审计准则的形成和发展，才会提高综合鉴证业务的胜任能力；二是为市场做出忠诚的服务和奉献，才会得到社会经济发展的广泛认证；三是全面掌握中介鉴证工作的技能和技巧，才会不断维护咨询工作者的职业形象。
五、所谓倡导，就是倡导“爱人依德、友善敬业、守望相助、开诚布公、助人为乐”的同事关系，它是会计师事务所企业文化的前进动力。先辈告诫我们，“若使布德行义，忧公忘私，唇齿相依，同心协力，则磐石之固，未可图也。”事务所企业文化的前进动力，集中表现在“人合、事合、心合、志合”的理念之中。在事务所的“人合”建设中，要得到“民心所和”的效果，就要处理好以下三个关系：一是出资股东与普通员工之间的关系，把权益和奉献统一在人情物理的基础上；二是资质人员与业务助理之间的关系，把权责和义务统一在患难与共的基点上；三是高管阶层与全体职工关系，把权利和关怀统一在能近取譬的互信上，形成团结、关怀和友爱的人与人的关系。
在事务所的“事合”组织中，要落实“恰到好处”的愿望，就要在不断适应我国经济体制深入发展的客观需要下，积极实施以下工作体系，即以质量监控为中心，健全咨询服务管理体系；以注册会计师为中心，强化执业技能培养体系；以社会荣辱观为中心，建立诚实信用作风体系；以机构运作为中心，实现立体交叉经营运作体系，逐步实现对事务所的科学管理、规范管理和文化管理。
在事务所的“心合”工作中，要显现“开诚相见”的境地，就要走广开言路、博采群谋，凡有可行、无不听纳之路，并在“平等”两字上下功夫。这里的平等指的是平等的行为制度，平等的利益分配，平等的激励措施，平等的晋升机制，平等的协商环境等。只有这样才能作到心合、情合和智合的同步，进一步调动、激发和保护全体员工的工作激情、尽责义务和奉献精神，为事务所的做好、做强和做大，提供用之不竭的发展动力。
在事务所的“志合”机制中，要追求“任重道远”的理念，就要求把志向、志示、志行、志气和志愿五体归一，形成“志合”的新概念、新理念和新思维，是对事务所的管理者、注册会计师和所有从业人员思想境界的一个更高考验。事务所在内部治理中，要达到维护社会公共利益，保护投资者的合法权益，实现志同道合的目的，就要从诚信的职业道德建设等诸方面着手，不断规定、规划和规范自己的工作行为、思想境界和精神面貌，在尊重法律，尊重社会和尊重客户的前提下，树立自己良好的服务品牌，争取得到同行的尊敬、公众的承认和历史的认可。
作者单位：上海东华会计师事务所
