以前年度利润汇出相关问题分析

2012年第6期    作者:王春桃    阅读(7654)

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一、利润汇出金额的确定

《公司法》第一百六十七条规定，在公司弥补亏损和提取法定公积金之前向股东分配利润的，股东必须将违反规定分配的利润退还公司。即规定公司必须在弥补亏损后有剩余利润方可分配。那么针对以下收益情形，外商投资企业最多能汇出多少利润呢？

【例1】某外商投资企业于2007年成立，2007年度净利润为-100万元，2008年度净利润为50万元，2009年度净利润为30万元，2010年该企业决定汇出以前年度的利润，最多能汇出多少？（假定例题中的净利润为利润总额减去汇算清缴确定的所得税后的金额，且不考虑提取盈余公积）

这种收益情形下，该外商投资企业需在弥补了2007年度的亏损后再进行利润分配，由于截止2009年，该企业弥补亏损后无剩余利润，故不能对外汇出利润。

【例2】某外商投资企业于2007年成立，2007年度净利润为50万元，2008年度净利润为-100万元，2009年度净利润为30万元，2010年该企业决定汇出以前年度的利润，最多能汇出多少？ （假定条件同例1）

这种收益情形下，对于该外商投资企业能否汇出利润存在争议。有一种观点认为，2007年度该企业有盈利，则2010年能汇出2007年度的盈利50万元，此后2008年度发生的亏损与2007年度的盈利无关，因为亏损是由以后年度的盈利弥补，而不是以前年度。

但笔者认为，该外商投资企业截止2009年的累计未分配利润为-20万元，若汇出50万元的利润，实质上是在无利可分的情形下，变相抽出资本，故此时对外汇出利润是不妥的。但若是在2008年年初股东决议分配利润，且当时尚未发生大额亏损的话，则该企业可以汇出2007年度的利润50万元。

【例3】其他条件同例2，2007年度净利润为100万元，2008年度净利润为-50万元，2009年度净利润为-30万元，2010年要汇出以前年度的利润，最多能汇出多少？

这种收益情形下，该外商投资企业截止2009年的累计未分配利润为20万元，故最多只能汇出利润20万元。原因同例2。同样，若是在2008年年初股东决议分配利润，且当时尚未发生大额亏损的话，则可以汇出2007年度的利润100万元。

【例4】其他条件同例1，2007年度净利润为100万元，2008年度净利润为-50万元，2009年度净利润为30万元，2010年要汇出以前年度的利润，最多能汇出多少？

笔者认为，这种收益情形下，该企业截止2009年的累计未分配利润为80万元，故最多只能汇出利润80万元。原因同例2。若在2008年年初股东决议分配利润，且当时尚未发生大额亏损的话，也可以汇出2007年度的利润100万元。

由以上例题分析可知，外商投资企业在对外汇出利润时，不仅要分析以后年度的盈利弥补亏损后，是否有剩余利润，还需结合累计未分配利润来确定是否有利可分。若累计未分配利润为负数，则不得对外汇出利润，若累计未分配利润低于以前年度实现的盈利，则以累计未分配利润为限对外汇出利润。

二、盈余公积计提及汇出利润归属时间的确定

根据《公司法》第一百六十七条规定，公司分配当年税后利润时，应当提取利润的百分之十列入公司法定公积金。公司法定公积金累计额为公司注册资本的百分之五十以上的，可以不再提取。

另外，《财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税[2008]1号）第四条，在关于外国投资者从外商投资企业取得利润的优惠政策中规定，2008年1月1日之前外商投资企业形成的累积未分配利润，在2008年以后分配给外国投资者的，免征企业所得税；2008年及以后年度外商投资企业新增利润分配给外国投资者的，依法缴纳企业所得税。而且，对于签订了税收协定的外国资本投入设立的外商投资企业，签订税收协定的时间也会影响对外支付税收的计算。

沿用上文中的例1，该企业因截止2009年仍存在未弥补的亏损，且不能汇出利润，故无需计提盈余公积，也不存在对外汇出利润归属时间的确定问题。

例2中，延续笔者的观点，该企业不能对外汇出利润，故可以暂不计提盈余公积。同样也不存在对外汇出利润归属时间的确定问题。

例3中（假定该企业的注册资本为1000万元，则所举例题中公司法定公积金累计额不会高于公司注册资本的百分之五十），不考虑提取盈余公积，企业最多能对外汇出利润20万元。

但根据规定，企业需要计提盈余公积后方能汇出利润，计提金额为20×10%=2万元。若企业已于2007年年末提取了盈余公积，提取金额大于2万元，则无需调整，若小于2万元，则需补提。笔者认为，由于20万元为2007年净利润弥补亏损后的剩余额，故该汇出利润属于2007年度的利润额。根据《财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税[2008]1号）第四条的规定，2007年的累积未分配利润分配给外国投资者免征企业所得税，故最大的利润汇出金额为20万元减去计提的盈余公积后的剩余金额。

例4中（假定该企业为日资企业，注册资本为1000万元，则所举例题中公司法定公积金累计额不会高于公司注册资本的百分之五十），不考虑提取盈余公积，企业最多能对外汇出利润80万元。

但根据规定，企业需要计提盈余公积后方能汇出利润，计提金额为80×10%=8万元。若企业已于2007年年末和2009年年末计提了盈余公积，计提金额大于8万元，则无需调整，若是小于8万元，则需补提。笔者认为，由于截止2008年累计未分配利润为50万元，故80万元中50万元应判定为2007年的利润，另外30万元判定为2009年的利润。其中2007年应计提的盈余公积为50×10%=5万元,2009年应计提的盈余公积为30×10%=3万元。对外支付税收的计算应分别以2007年为50-5=45万元，2009年为30-3=27万元为基础。由于2007年的累积未分配利润分配给外国投资者免征企业所得税，故汇出2007年度利润需交预提所得税0元；我国与日本签订的税收协定于1985年1月1日开始执行，预提所得税税率为10%，故汇出2009年度利润需交预提所得税27×10%=2.7万元。故最大的利润汇出金额为80万元减去计提的盈余公积和预提所得税后的剩余金额。

由上述分析可知，外商投资企业在对外汇出利润时，需要先计提盈余公积，再缴纳预提所得税，然后对外支付。盈余公积的计提以累计未分配利润和对外支付利润较低者作为计算基础，盈余公积累计额为公司注册资本的百分之五十以上的，可以不再提取。预提所得税在计算时要先根据累计未分配利润的来源年度确定对外汇出利润的归属年度，然后根据出资国与中国的税收协定来确定征税税率并计算缴纳。

作者单位：上海申洲大通会计师事务所