经济责任审计学习研究

2011年第4期    作者:孙信义    阅读(6055)

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一、             经济责任审计的主要内容

（一）     审查被审计单位遵守国家政策法规和企业规章制度情况

开展评价领导干部任职期间遵守国家政策法规、企业规章制度和财经纪律情况是经济责任审计的一项重要任务。

1.审查领导干部是否在国家法规和企业内部规章制度的范围内进行生产经营活动，是否制定各项管理制度。

2.审查财务收支的真实性、合法性，财务收支情况能够反映出领导干部任职期间是否遵纪守法，也影响被审计单位的经营业绩。经济责任审计应注重被审计单位的财务收支情况，审查有无违反财经法规行为。如：收入是否全部入账、有无虚列收入、隐瞒收入、私设小金库的现象、支出是否真实、合规合法、审批手续是否齐全。

（二）审查任期经济目标完成情况

领导干部任期内经营目标的完成情况是最直观、最能说明领导干部管理水平和工作业绩。在审查领导干部任期内经营目标完成情况的真实性的基础上，根据实际情况，结合以下指标分析，评价企业经营财务状况。

1.财务效益状况主要有净资产收益率、总资产报酬率、资本保值增值率、主营业务利润率、成本费用利润率。

2.资产营运状况主要有总资产周转率、流动资产周转率、存货周转率、应收账款周转率、不良资产比率。

3.偿债能力状况主要有资产负债率、流动资产负债率、速动比率。

4.发展能力状况主要有销售增长率、资本积累率、技术收入比率。

5.其他经济技术指标评价如废品率、资金占用、公伤事故率等。

（三）审查企业资产、负债、利润的真实性

审查企业资产、负债、利润的真实性是评价领导干部履行经济责任情况的基础，重点审查以下内容：

1.通过实物盘点，账实核对等方法、审查资产有无盘盈盘亏问题，分析应收账款呆账及积压，报废物资形成的原因。

2.收入确认是否完整、准确，是否符合会计准则、会计制度的规定、有无截留、虚列收入、销售返利是否及时入账等。

3.成本费用开支是否符合会计准则、会计制度规定，有无多列、少列、不列成本费用问题。

4.工资总额审批、发放、结余以及职工社保交费基数情况，有无超发、欠发、截留工资，少交社保资金等问题。

5.会计账簿记录与实物、款项是否相符，有无帐外资产，潜亏挂账等问题。

（四）审查企业重大决策，领导干部任职期间有无决策失误给企业造成重大经济损失的问题

1.审查决策程序，重点审查决策是否按照“确定项目→制定可行性方案→选定方案→编制预算→立项审批→执行方案”的程序依次进行，有无随意简化或省略程序，有无未经审批擅自执行决策现象，决策执行过程中有无随意更改决策等问题。

2.审查决策结果，审查项目投入使用后是否达到了目标要求，有无质量达不到当前实际需要的现象，有无造成资产闲置。

（五）对内控制度进行测试、评价

任期或离任经济责任审计把企业内部控制制度的审查纳入审计内容，对被审计单位内部控制制度的健全及执行情况，通过符合性和实质性测试，评价内控制度健全及执行情况。内控制度的健全和执行情况如何，往往可以看出该单位领导干部的领导水平、管理水平和对全局的驾驭能力。在审计实践中重点审查资金预算，应收账款有无呆账，存货有无积压报废，在建工程是否按期完工，新增固定资产使用情况等相关的内控制度。

（六）审查安全生产工作

企业要搞好安全生产工作，切实保障员工的生命财产安全。审查安全生产工作的重点。一是有无完善的安全生产控制指标体系，层层分解，对安全生产责任实行量化考核；二是有无各级安全生产问责制，依法严肃查处安全生产事故，加大责任追究度；三是是否及时淘汰危及安全的落后技术、工艺和装备，改善安全生产条件，如对专业厂厂长离任审计时发现该厂发生重大安全生产事故，对责任人实行问责制，免去责任人厂长职务，对相关责任单位和人员给予行政经济处罚。

二、             经济责任审计评价

经济责任审计质量的优劣和发挥作用的大小，很大程度体现在对领导干部履行经济责任的审计评价和责任界定上，在实施经济责任审计过程中如何准确界定经济责任并作出恰当审计评价是经济责任审计的关键。

（一）             经济责任的界定

1.现任责任与前任责任的界定

任期或离任经济责任是一种阶段性的期间责任，区分不同责任时期的责任归属以及行使权力的行为。对领导干部任期的影响和应承担的责任是十分必要的，一方面能够摸清家底，有利于续任者了解接任单位的真实情况，明确工作思路，缩短适应期；另一方面由于明确了离任者的经济责任，事实上也就划清了前后任的责任，改变了“新官不理旧账”、“旧官一走了之”的不良状况，有利于工作交接。但实际审计工作中，现任责任和原任责任划分不清的情况很多，主要有几方面原因，一是干部上任时，没有明确的任期经营目标，使经营成果和业绩没有量化指标依据，从而导致责任划分的模糊，二是任职初期，企业财务状况未经审计确认，也未办理相应的交接手续，给对比评价带来困难，三是由于企业的经营和经济活动具有连续性的特点，前任遗留的问题往往对后任任期目标的完成产生较大影响，审计人员在审计过程中应认真调查研究，针对具体问题进行具体分析，从责任主体上分清责任归属，对于前任的责任在审计评价时应剔除或作附加说明。

2.主观责任与客观责任的界定

主观责任是指由于经济责任人牟取，滥用职权，玩忽职守等主观原因给企业造成损失的经济行为。客观责任主要指由国家经济政策调整，体制政策中的不完善以及不可抗力等原因，造成经济决策失误的经济行为。在实际工作中市场因素，国家宏观政策等客观因素都会影响企业经营业绩，有些企业由于历史原因，经济包袱很重，尽管主观上付出很大的努力，但亏损现状短期难以改变；有些重大经营决策失误，除了要分析个人的决策能力等主观原因，也不排除主管部门的行政干预等客观原因，总之应充分考虑各方面的因素，清晰界定主观责任与客观责任，属于主观因素的在审计评价中应予以披露并追究责任，视情节轻重建议相关委托部门给予处理。

3.集体责任与个人责任的界定

集体责任是审计事项由组织集体讨论通过，决定权不在个人，因而由集体共同承担的责任，个人责任主要是对个人具有决定权的决策行为应负的责任。一般来讲，重大的经济决策都应由集体讨论通过，并由集体承担相应的经济责任，但如果企业领导人在集体决策过程中采用不正当手段或越权决策，私自决策则应由其个人承担相应的经济责任。

对重大经营决策失误，应持慎重的态度，确定企业领导人是否是发起人或具有最终决定权人，是否受上级领导的吩咐指示，是属于集体决策失误，还是个人盲目决策、失职、渎职等行为造成的。要全面分析失误的主观和客观原因，划清集体责任与个人责任。

（二）             审计评价责任依据

经济责任审计评价必须建立在客观事实的基础上，以确凿的审计证据和可靠的资料作支撑，因此审计证据的质量直接关系和影响着审计评价的准确性。为了确保审计证据质量，在审计取证过程中，审计人员必须坚持实事求是和严谨细致的态度。不能只局限在查账和听取解释上，还要深入被审计单位实际去研究、认证、分析、甄别、去伪存真，确保收集的审计证据真实、合法、全面、相关。

为避免经济责任审计评价的随意性，必须明确经济责任审计评价的范围，应做到评价不超越审计目的，范围和内容，对非审计事项不评价；审计未涉及的问题不评价；不属于审计范围的不评价；评价不超越审计职权；对非经济责任、非被审计人的责任不评价；对未取得或充分取得审计证据的事项要采取保留意见不作评价；对被审计对象非经济方面所取得的贡献如新产品开发，创造学习型企业等方面的情况在任期所作的主要工作简短介绍不作审计评价。要在审计过程中做到六个不评价。

（三）             审计评价责任指标

审计评价责任指标体系包括定量与定性的两个方面，并在审计责任综合评价时实行定性与定量指标的相结合。

1.定量评价标准

根据审计查证的事实，用具体数值来评定被审计对象工作业绩与经济责任。定量评价直接引用审计查证的具体数据较客观地反映经济行为的本身，既直观明了，又可以有效地防范审计风险，审计评价中应把握以下定量指标。①任期经济责任指标主要包括：上级下达的任期经济指标，与所有者签订的承包经营指标，前任离任时实现的经济水平，本单位近五年的最高经济水平以及人事部门要求考核的一些指标。②主要财务指标，包括经济效益指标、净资产收益率、总资产报酬率、销售利润率、成本费用利润率、资产保值增值指标、偿债能力指标、社会效益及发展能力指标等，通过对这些指标的综合分析，能够准确的评价责任人任期经济效益的好坏，资产管理的效果，企业发展能力以及评价责任人在任期利用占有的社会经济资源产生的社会效益的大小等多方面情况。③违规差错指标是反映本单位违规行为金额和账务处理差错金额占总体金额的比例，这个指标的高低可以清晰反映被审计单位遵守国家财经法纪情况，财务管理及内部控制情况。

2.定性评价指标

①财务收支真实合法性评价是反映被审计单位在会计资料方面是否真实地反映了任期财务收支情况，是对被审计单位的财务收支是否存在违法违纪事实的评价，在审计实践中应将查出违纪违规金额或假账金额占单位总资产的百分比划分若干档次，评价财务核算的合规，基本合规和不合规、真实、基本真实和不真实。②内部控制评价是通过对被审计单位财务管理的内部监督机制评价、评判责任人的管理水平和驾驭能力，审计人员要审阅被审计单位内部管理制度文件资料，测试经济业务和会计核算流程，抽查已实施的规章制度的实际执行效果，将内部控制评价及符合性测试中发现的失控点数量占应有控制点的百分比划分若干档次来评价内部控制制度健全、基本健全、不健全。运行上的有效、基本有效、无效。③遵守财经纪律情况的评价，对单位遵守财经纪律情况的评价也分为遵守、基本遵守和不遵守。④重大经济决策实施效益的评价，要分析是否遵循了正常的决策程序，经营决策是否脱离企业的实际，客观形势的变化是否属于企业可预见的范围，是否滥用职权，损公肥私等主观因素，或盲目决策、失职、渎职等行为，评价时应持慎重态度，充分考虑当时国家的政策性因素和企业实际情况。⑤个人廉政情况评价是查明在本单位财务收支中是否存在责任人贪污挪用公款、侵占国有资产等违反廉洁自律规定的行为，并对照领导干部廉政建设的有关规定进行评价。

三、             经济责任审计关注难点及对象

（一）关注难点

1.财产物资清查确认难

主要表现在：①由于一些企业经营规模大、资产占有多、下属单位多、存货种类多、固定资产数量大、存放地点分散，要想在短时间内进行全面盘点难度较大。②涉及的账户多，若抽查审计，则难免有疏忽遗漏。③对于在途或与外单位有关联的部分存货，审计人员要想自己去调查取证很难。④由于大多数单位存在盘盈盘亏现象，对这些盘盈盘亏因管理制度不完善，不容易确认是谁的责任，离任者应负什么责任。

2.债权债务清理确认难

主要表现在：①一些被审计单位在会计核算中有意将债权与债务相互混淆，掩盖债权债务的真实性，造成企业资产与负债、债权与债务结构合理的假象。②核实债权债务最有效的办法就与对方核对余额，但审计函证的回函率很低。③有些往来账款仅看凭证、账簿记载，相关手续齐全，没有什么问题，但真正内容却可能存在违纪违规问题。

3.对外投资及损益确认难

主要表现在：①由于审计人员受知识面的限制，对企业的新产品、新技术、新项目难以发表意见，对企业对外投资效益及风险难以判定和评价，况且有些项目受市场行情的影响较大，不确定因素较多。②一些企业对外投资挂往来帐核算逃避监督。

4.账面未反映或未入账费用确认难

审计中经常发现，有的企业存在未入账的费用，主要是有关人员预借或垫支款项尚未支付也未挂账，或因其他原因未批准报销的费用。当然这些费用在主管领导不变更的情况下随着经济业务的正常运转，自然会将帐外处理为帐内，但在离任审计时由于交接双方对这些事项的处理态度可能有所不同，所以给审计认定造成了困难。另外，有的企业出于种种目的，对某些业务设置账外账，逃避审计监督，有些企业钻了市场经济运行规则不健全的空子，绕开银行直接进行现金交易，从而形成了大量体外循环资金。

5.或有事项确认难

企业主要负责人离任时交接双方都要求审计部门对或有事项予以认定，而审计人员又难以提出准确的结论。

（二）审计对策

1.建立双向承诺责任制，分清会计责任和审计责任

审计项目实施前应以书面形式明确审计人员和被审计单位的责任。要求被审计单位、被审计单位财务负责人及法定代表人（或主要负责人）对提供的会计资料的真实性和完整性进行书面承诺，以明确会计责任和审计责任。

2.对于财产物资等应尽量以实地盘点为主，而对于在途等物资应视其数量及价值，决定是否由审计人员亲自前往盘点或函证。在全面审查财务会计资料的基础上，确定适当的抽样和调查面，一般情况下抽查金额以30%至40%为宜，若条件允许，最好从数量、质量、计价三个方面进行全面审计，以确定帐实是否相符。

3.对债权债务的审计要通过全面审查，确定需要核实的重点往来单位，从而分别采取上门核对、函询等方法力争将情况查清。

4.对重大投资项目及其收益的审计，一方面要对其决策、预算、决算资金来源，财务收支及其管理、效益等情况进行全面审计，必要时聘请专业技术人员共同进行评审；另一方面，对企业联营等对外投资行为，要做好延伸审计，以确定投资及收益的真实性。

5.在审计时应充分注意有关线索及时发现或有事项的存在

①要求被审计单位提供全部票据贴现、对外担保、未决诉讼和仲裁、产品质量保证的文件，从中找出或有事项。

②有目标地询问，在言谈调查中发现蛛丝马迹。

③在查账中注意有关线索，如费用和支出记录中的诉讼、仲裁、保修等费用支出、财务费用或收入记录中的担保、贴现等收入，顺势延伸检查可能会发现或有事项，而对其他可能造成损失以及尚未实现的或有负债等事项。审计时在确认或有事项存在的基础上关注企业对或有事项的确认，防止企业应确认而不确认或有负债。

6.科学界定未实现的不确定的事项

离任审计中，对被审计单位的潜在亏损，或有负债等尚未实现的不确定事项，应持实事求是的态度，科学界定。凡经核实的盘亏和毁损，坏账损失等，不管账面是否反映，只要已经实现，均应在审计报告中将其转为明亏，同时调整当期损益。而对成本结转正确，但存货成本价高于市场销售价格，转帐可能造成的损失，以及单位或有负债等尚未实现的事项和难以预计出准确的数据，在审计意见中将只确认此经济事项可能有损失，但不可定量，以免结算时与实际发生大的背离。

四、运用好辅助审计手段

在审计实务中，召开座谈会和调阅相关会议记录已成为经济责任审计中行之有效的辅助审计手段，它对提高审计工作质量，强化审计监督，作出客观公正评价，具有重要作用。对此应如何运用好辅助审计手段，须关注以下五个方面。

1.注意座谈内容和对象的选择

座谈之前审计组应对座谈的内容和重点进行有针对性的设定，避免在座谈中出现泛泛座谈的情况。座谈的目的是集思广益，对被审计责任人作出公正的评价，为被审计单位提供可行的建议。因此座谈的对象一定要具有广泛性和代表性。这样可以全面听取各方面的声音，避免偏听偏信。

2.注意座谈的方式

可以采用个别座谈的方式。保持座谈场所的安静和隐蔽，注意座谈的氛围，向座谈对象申明座谈的目的和内容，彻底打消座谈对象的顾虑，做到要点明确。确保高效地完成座谈。

3.注意做好调阅前的沟通协调工作

调阅会议记录前，应与被审计单位充分沟通，向被审计单位的相关部门及领导申明调阅的目的及审计工作的保密纪律，打消被审计单位的顾虑。

4.注意调阅工作的方式方法

调阅会议记录时审计人员应尽量选择在档案室进行，不允许其他无关人员翻看，调阅时应有选择性，只调阅与经营管理和经营决策有关的内容，其他方面的记录则一般不需关注，同时在收集审计证据时，一般采用部分摘录的方法，并让被审单位确认，最好避免整篇复印。

5.注意做好保密工作

保密纪律是审计工作的一项重要纪律，也是审计人员应具备的基本职业操守，在调阅被审计单位会议记录后不外传及泄露，这样才能维护审计的严肃性，保证这项工作的顺利进行。

作者单位：上海沪港金茂会计师事务所