学习《中华人民共和国个人所得税法》

2011年第4期    作者:李士钊    阅读(7505)

【来源:《上海注册会计师》 查看本期目录】

今年6月30日第十一届全国人大常委会第二十一次会议通过了《关于修改〈中华人民共和国个人所得税法〉的决定》，并由胡锦涛主席以中华人民共和国主席令第四十八号公布，自2011年9月1日起施行。

《中华人民共和国个人所得税法》（以下简称《个人所得税法》）是1980年9月10日第五届全国人民代表大会第三次会议通过的，本次修订已经是第六次了，距上次修订已经整整有三年半时间了。1994年，中国个人所得税仅73亿元，2010年全国个人所得税收入总额约4800亿元，个人所得税收入占全国税收的6.5%左右。

根据我国社会经济发展情况, 全国人大常委会会议适时地对《个人所得税法》进行了修订,在我国社会经济发展过程中具有特殊意义。

一、《个人所得税法》的修订过程诏示了中国民主法治的进步

人类社会的发展证明，伴随着社会经济从农业化、工业化到信息化的发展过程，必然要求社会政治由神权政治、君权政治再进化到民权政治。美国前总统布什在2004年7月4日美国国庆日说：“人类千万年的历史，最为珍贵的不是令人炫目的科技，不是浩瀚的大师们的经典著作，不是政客天花乱坠的演讲，而是实现了对统治者的驯服，实现了把他们关在笼子里的梦想。” 所谓“笼子”就是权力的边界。法律应该是全体人民意志的集中表现。我国过去制定或者修订法律法规，多是由政府官员经过一些调查研究，听取一些专家的研究意见，提出法律法规草案，按照规定提交全国人大、全国人大常委会或者国务院审核表决通过。其间，人民群众的意见或者得不到反映，或者反映了而得不到了尊重，听取意见只不过是个形式。

本次《个人所得税法》修订从3月1日国务院常务会议原则通过个人所得税法修正案草案开始，至6月30日第十一届全国人大常委会第二十一次会议通过《关于修改〈中华人民共和国个人所得税法〉的决定》，历时四个月。2011年4月，全国人大常委会第二十次会议初次审议的个税法修正案草案中，提高工资薪金所得减除费用标准到3000元/月，将调整工资薪金所得税率由现行的9级超额累进税率减少为7级，并对级距作相应调整，相应调整个体工商户生产经营所得和承包承租经营所得税率级距，延长了申报缴纳税款的时间。会后，全国人大常委会法工委、全国人大法律委、全国人大财经委等部门继续向各地和有关部门等机构征求意见。

同时，全国人大常委会法工委通过中国人大网征求社会公众对《中华人民共和国个人所得税法修正案（草案）》（以下简称“草案”）的意见。自2011年4月25日16时至5月31日24时期间，中国人大网共收到82,707位网民提出的237,684条意见。全国人大法律委员会、财政经济委员会和全国人大常委会法工委联合召开座谈会，还分别听取11位专家和16位社会公众对草案的意见。通过中国人大网，邀请专家和社会公众代表征求意见。

6月27日电全国人大常委会第二十一次会议再次审议《个人所得税法修正案（草案）》，在草案一审稿的基础上，二审稿在维持3000元起征点不变的同时，将工资、薪金所得适用的个人所得税第１级税率，由5％修改为3％，以进一步降低较低收入人群税负。会上，部分常委认为对于群众呼声最高的进一步提高个人所得税起征点不能置之罔闻，最后通过了将起征点提高到3500元的决定。

《个人所得税法》的修订过程体现了民意的力量，反映了政府在制定或修订法律法规注意民意、顺服民心的态度，诏示了中国民主法治的进步。正如胡锦涛在《在庆祝中国共产党成立90周年大会上的讲话》所讲的：我们“要高度重视并切实做好新形势下群众工作，坚持问政于民、问需于民、问计于民，真诚倾听群众呼声，真实反映群众愿望，真情关心群众疾苦，依法保障人民群众经济、政治、文化、社会等各项权益。”

二、修订《个人所得税法》的结果使得低收入人群不交税、中等收入人群减税、高收入人群加税，有利于和谐社会的建立

个人所得税是国家运用行政权力强行向自然人征收的一种税种。《个人所得税法》对于纳税义务人、征税对象、税目、税率、纳税环节、纳税期限、纳税地点、减税免税等要素的设计直接影响着社会各群体的税后净收入，即个人可以直接支配的收入，影响着个人生活的经济基础。

我们国家要建成和谐社会有一系列问题要解决，当前有二个突出问题。一是个人收入占整个国民收入的比例过低。近年来，国家GDP每年以10%左右的速度增长，财政收入（主要是税收）每年以20%甚至30%左右的速度增长，但个人工薪收入却增长很少。在物价连年上涨的情况下，有部分群体的收入实际上出现了负增长。我国很多年前已经提出拉动内需、扩大内需的方针，但实际见效甚微，个人工薪收入增长过慢是一个重要原因，而过重的个人所得税又是“雪上加霜”。二是目前我国的基尼系数已接近0.5，已超过世界公认的0.4的“警戒”线，社会出现的过大的贫富差距，已经直接影响到社会的稳定和和谐社会的建成。

本次修订的《个人所得税法》有二个突出点。一是，提高了工薪收入的个人所得税起征点1500元，即将工薪收入的个人所得税免税额提高至3500元。这样使工薪收入应税所得额在3500元及其以下的低收入人群不再需要缴纳个人所得税。

在这里要注意的是，《个人所得税法》所讲的应税所得额不包括按照规定缴纳的“五险一金”，也不包括按照国家统一规定发给的补贴、津贴，福利费、抚恤金、救济金等免纳个人所得税的收入，因此工薪收入实际在4000元甚至以上的人群都将免交个人所得税。

据报道，由于个人所得税起征点提高到3500元，使缴纳个人所得税人员的范围减少了。据财政部官员介绍，工薪收入者纳税人数由修改前的8400万人减至约2400万人，有约6000万人不需要缴纳个人所得税，使低收入的人群不同程度上提高了实际收入，也有效地提高了个人收入占国民收入的比例。

二是调整了税率的级次由原来的九级调整到七级，而且各级的金额不是简单的合并，而是作了大幅度调整。这样的结果是初步实现了低收入人群不交税，中等收入人群少交税，高收入人群多交税，体现了缩小贫富差距的精神。

在征求意见过程中，多数意见强烈要求提高个人所得税起征点。但是单纯提高起征点，原来的级次和其金额不变，固然可以使低收入人群不交税，但是得益最多的是高收入人群。因为低收入人群的应税所得额要交的税额是5%或10%，但高收入人群的应税所得额要交的税额是30%、40%甚至45%，其结果是高收入人群的应交税额降低得比低收入更多，反而扩大了贫富差距，显然不符合建立和谐社会的宗旨。

本次《个人所得税法》的修改，把原来的九级简化成七级，更主要的是调整了各级的级距。应税所得额超过0.9万元部分税率就提高到25%，原来设为2万元才按25%缴纳税金；应税所得额超过3.5万元部分税率提高到30%，原来设为4万元；超过5.5万元部分就提高到35%，原来设为6万元才要按照35%交税；超过8万元部分就已经达到最高的45%，取消了原来超过8万元至10万元按40%交税的规定，使这一级次收入的税率一下子提高了5%的税负。这样调整的结果，缩小部分中等收入者由于提高个人所得税起征点带来的好处，使得高收入者增加了税负负担。

作者对于工薪收入由于提高起征点和调整税率级次对于个人所得税税额的影响作了一些推导和演算。公式中，“﹙现行﹚”表示是现行的个人所得税法的规定，“﹙新﹚”表示是6月30日修订的、将于9月1日起执行的个人所得税法的规定，1500是指本次修订提高起征点1500元。

应交个人所得税额＝应税所得额×税率－速算扣除数

节税额＝应纳个人所得税额﹙现行﹚－应纳个人所得税额﹙新﹚

＝﹝应税所得额﹙现行﹚×税率﹙现行﹚－速算扣除数﹙现行﹚﹞－﹝应税所得额﹙新﹚×税率﹙新﹚－速算扣除数﹙新﹚﹞

因为，应税所得额﹙现行﹚＝应税所得额﹙新﹚＋1500

所以：

节税额＝﹝应税所得额﹙新﹚×税率﹙现行﹚＋1500×税率﹙现行﹚－速算扣除数﹙现行﹚﹞－﹝应税所得额﹙新﹚×税率﹙新﹚－速算扣除数﹙新﹚﹞

＝｛应税所得额﹙新﹚×﹝税率﹙现行﹚－税率﹙新﹚﹞｝＋1500×税率﹙现行﹚－﹝速算扣除数﹙现行﹚－速算扣除数﹙新﹚﹞

当税率﹙现行﹚＝税率﹙新﹚时：

节税额＝1500×税率﹙现行﹚－﹝速算扣除数﹙现行﹚－速算扣除数﹙新﹚﹞

因此在税率﹙现行﹚＝税率﹙新﹚所相对应的应税所得额区间，节税额并不会因应税所得额的变动而发生变化，是一个常数；当税率﹙现行﹚≠税率﹙新﹚，节税额会随当应税所得额的变动而发生变化；当应税所得额的变动进入了新的税率﹙现行﹚＝税率﹙新﹚所对应的应税所得额区间时，节税额又是一个常数，但各区间的节税额是不一样的。

经分析，税率﹙现行﹚与税率﹙新﹚相等的共有五个区间，它们分别是20%、25%、30%、35%和45%，它们相对应的节税额分别为 480元、5元、-170元、-345元和 -1,195元。详见《新旧<个人所得税法>个人应纳税额比较表》。

新旧《个人所得税法》个人应纳税额比较表      金额单位：元

根据上述推导和演算得出下列结论：

（1）         当应税所得额在8,000 元至12,500元区间（含本数）时，实现新税法后给纳税人带来的利益最大，可以少交480元税。

（2）         当应税所得额在38,600 元时，实现新税法后给纳税人的纳税额没有影响。当应税所得额小于38,600 元时，实行新税法后纳税人将少交个人所得税。当应税所得额大于38,600 元时，实行新税法后纳税人将多交个人所得税。

（3）         在应税所得额达到102,000元及以上时，增加的个人所得税为1,195元，而且并不会因为应税所得额的增加而增加。因为，此时的节税额＝1500×税率﹙现行﹚－﹝速算扣除数﹙现行﹚－速算扣除数﹙新﹚﹞＝1,500×45%－（15,375－13,505）＝-1,195元。纳税人不必担心因为工薪的增加，而无限制地增加个人所得税负担。

在工薪所得税率级次级距调整的同时，对个体工商户生产经营所得和承包承租经营所得税率表的级距作了相应调整，将生产经营所得税率表第一级级距由年应纳税所得额5,000元调整为15,000元，其他各档的级距也相应作了调整。个体工商户生产经营所得和承包承租经营所得税率级距调整后，生产经营所得纳税人税负均有不同程度下降，其中年应纳税所得额60,000元以下的纳税人税负平均降幅约40％，最大降幅为57％，以支持个体工商户和承包承租经营者的发展。

从上述分析我们可以清晰地看到，从整个国家来讲，国家将少征收个人所得税上千亿元，但具体到每个人而言，由于《个人所得税法》的修改，个人每个月最多可以少交个人所得税480元，也可能最多多交个人所得税1195元，对于缩小贫富差距的贡献仍然有限。真正要缩小社会贫富差距，还有赖于整个社会经济体制和制度的调整。其中包括个人所得税实行以家庭为单位实行必要的合理的费用扣除，采用单项和综合相结合的征收方法。但是，在《个人所得税法》的修改中，我们看到了中央缩小贫富差距、实现和谐社会的精神，这是令全体国人所欣慰的。

当然有些细节，还有待《中华人民共和国个人所得税法实施条例》的修改而更明晰。

作者单位：上海财瑞会计师事务所