张裕商标使用权与使用费的问题说明了什么？

2011年第3期    作者:刘志耕    阅读(7452)

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在对张裕葡萄酿酒股份有限公司（以下简称“张裕公司”）进行了现场检查后，中国证监会山东监管局于2010年末下发了《关于对烟台张裕葡萄酿酒股份有限公司采取责令改正措施的决定》，在决定提出的诸多问题中，张裕公司与其大股东张裕集团之间的商标使用权及使用费的问题引起了业界的热议，笔者为此就其中的两个问题谈一谈自己的看法。

一、问题介绍

问题一：1997 年张裕公司成立时与其大股东张裕集团签订了《商标许可使用合同》，约定将张裕集团拥有的张裕等商标由张裕公司无限期、独占使用，张裕公司按相关商品销售额的2％支付集团商标使用费，同时约定集团所收到的商标使用费主要用于宣传商标及使用商标的产品。截至2010 年6 月，张裕公司累计向张裕集团支付了46,827 万元商标使用费，但集团公司几乎未发生用于宣传商标方面的广告费支出，反而是张裕公司发生了大量的广告费，显然，双方未严格执行合同约定。

从上述情况可以看出，既然张裕公司与张裕集团签订了将张裕等商标由张裕公司无限期、独占使用的合同，那么，双方在对商标的问题上就应该各负其责，张裕公司应按照合同约定支付商标使用费，张裕集团则应该对商标进行必要的维护，如支付必要的广告费以维护张裕品牌的知名度。然而，实际情况是，张裕公司在向张裕集团支付了大量商标使用费的同时又长期支付了大额广告费，反而是张裕集团几乎未发生广告费支出，由此可见，张裕公司承担了本应由张裕集团承担的大量职责和费用。显然，这其中很可能存在以商标使用费的名义将张裕公司的利润转移至大股东张裕集团的重大嫌疑。

问题二：山东证监会在检查中发现张裕集团于2009 年注册了爱斐堡、黄金冰谷等商标，但上述商标实际上由张裕公司在生产过程中创立，完全应该由张裕公司自行注册并拥有，但实际上变成由张裕集团注册后再反过来特许给张裕公司使用。同时，张裕集团1997 年以后注册的商标没有与张裕公司另行签订使用合同，但仍由张裕公司参照1997年签订的《商标许可使用合同》的约定使用，即每年按相关商品销售收入的2％支付给张裕集团，未履行关联交易的审议程序。

在该问题中，张裕公司将原本由自己在生产过程中创立，本应由自己注册并拥有的两个商标转由张裕集团注册，反过来再由张裕集团特许给自己使用并支付商标使用费，很显然，该情况不仅同样存在利用商标使用费转移利润为大股东谋取利益的问题，而且还存在将本应由张裕公司拥有的两个商标所有权转移给张裕集团，属于大股东侵占上市公司无形资产的问题，这两个问题都严重侵害了众多中小股东的利益。另外，至于由此引起的未严格履行关联交易审议披露程序的问题，笔者分析，如果严格履行了上市公司关联交易审议披露程序，两公司之间的此类侵害小股东利益的不公平交易将很可能暴露，转移资产和利润的目的就很可能得不到实现，所以，张裕公司大有故意不履行关联交易审议披露程序的嫌疑，最起码在此方面存在严重失职的问题。

二、对存在问题的分析和启示

1．会计利润和企业所得税

从上述商标使用权和使用费的问题可以看出，该问题在很大程度上已经脱离了以往仅通过财务会计手法在账面上实施舞弊行为的情形，如果检查人员（包括税务、审计、财政、证监等）仅是按照以往习惯从财务账面上对会计处理的手续、程序及记账凭证附件等进行常规上的形式检查，则可能很难发现问题。所以，上述案例提示各类检查人员，在检查过程中不仅要检查各类交易形式上的内容，更要仔细检查各类交易的实质内容并将相关或类似重大交易的实质内容进行必要的对比和分析，看这些交易是否存在明显或变相重复列支成本、费用及影响纳税的问题。如在上述案例中：一方面，对支付的商标使用费，不仅应该实施对相关会计凭证、审批手续及商标使用合同等一系列的常规检查程序，而且还要仔细阅读和了解商标使用合同的相关内容，如其中的商标使用费主要用于宣传商标及使用商标的产品，并对合同的内容及实际遵循情况进行必要的对比和分析；另一方面，对支付的广告费，除了实施常规检查程序外，检查人员还应该以应有的职业怀疑态度提出这样的疑问，即既然有合同明确规定商标的宣传和维护属于张裕集团的责任，那么，张裕公司再支付对商标维护的广告费就有重复列支的不合理之嫌，由此作进一步检查后则很容易查明存在的问题；再一方面，既然怀疑到张裕公司支付商标维护的广告费有不合理之嫌，则检查人员自然就应该联想到张裕公司一方面支付大额商标使用费给其大股东张裕集团，另一方面又再行支付大额广告费在税收扣除上的合理性，并由合理性问题影响到其扣除的合法性，以至于最终怀疑张裕公司很可能利用关联方关系转移利润及偷逃企业所得税的问题。事实上，税务部门也完全可能根据张裕公司与张裕集团之间签订的《商标许可使用合同》判断张裕公司不应重复列支广告费，并给予必要的处理和处罚，从而使得张裕公司很可能因此涉及到纳税风险。

但笔者必须说明的是，上述以商标使用费为由作为转移利润的媒介仅是企业用以转移利润及偷逃企业所得税常见的一种情形，所以，检查人员应该围绕影响被检查单位利润高低的各种主要因素，对被检查单位与其自身以往年度、与同类企业同期在收入、成本及各类费用等方面分别进行对比分析，尽可能从其中的高低异常及变化异常中寻找出自相矛盾、有悖情理、不合逻辑的情形，并以此为突破口实施进一步的检查，往往就容易挖掘出转移或隐匿利润及偷逃企业所得税的问题。但笔者还必须说明的是，企业在关联交易中直接转移资产进行舞弊的情形也屡见不鲜，如在上述案例中张裕公司将本由自己创造的商标所有权先直接转移给张裕集团，再反过来由张裕集团特许给自己使用并支付商标使用费。针对该情况，尽管检查出帐外资产（而且还是无形资产）的转移有相当的难度，但检查人员完全应该以应有的职业敏感，对作为非生产实体的张裕集团创造这些商标的可能性持必要的合理怀疑态度，同时以商标许可使用时点为关键时点，检查在该时点前张裕公司是否早已在生产过程中开发和销售了这些商标的产品，是否早就发生了创立这些商标的前期费用，并在进行必要的综合分析后就可以较为顺利地查明情况。但是，在该问题上，税务部门也应该从张裕公司账面上发生了创立商标的前期费用来追查商标创立的结果，并从账面发生了新的商标使用费联想到可能存在的转移商标注册权的问题，从而最终揭示出张裕公司将本由自己创造的商标转由张裕集团申请注册后反过来特许给自己使用，这样，不仅会发现张裕公司转移无形资产的问题，而且还会发现张裕公司利用列支商标使用费转移利润并偷逃企业所得税的问题，从而使得张裕公司面临巨大的税收风险。

2．公司治理和保护中小股东权益

实际上，从山东证监局的整改决定可以看出，张裕公司不仅存在利用多种方式调节利润并影响企业所得税的问题，而且还存在严重侵害众多中小股东利益的问题。但笔者认为，不管采取何种方式、出现何种问题，其本质问题是，作为上市公司的张裕公司未能严格遵循国家对上市公司在公司治理方面的规定，存在公司治理结构混乱的严重问题，这其中主要涉及到公司规章制度遵循及独立性两大方面，特别是在独立性方面，张裕公司与其大股东之间存在内部机构职责混淆、人员混用、业务财务混批、资产管理和使用混乱等许多问题，如张裕集团副总经理分管上市公司业务、集团与上市公司人员混用、集团部分财务凭证由上市公司财务人员作为复核人等。实际上，作为老牌的上市公司，张裕公司应该深知在公司内部治理方面有着严格的规定，之所以出现公司治理结构混乱的问题，根本原因还是人为因素造成，其背后的主要目的很可能就是故意把水搞混，以方便将上市公司的利益转为少数大股东的利益，达到浑水摸鱼的目的。所以，今后凡是检查或审计中发现存在公司治理结构混乱问题的企业，检查人员一定要以应有的合理怀疑态度去分析被检查单位造成混乱的深层目的和意图，并对因混乱可能产生的影响或可能存在问题的领域作重点追踪，尽可能分析并挖掘出被检查单位存在的违法违规问题。

当然，从本质上讲，张裕公司本来就应该本着维护公司自身利益及各方股东权益的原则进行各类交易，但是，由于张裕公司的决策权、管理权及日常交易被其大股东绑架，不仅使得张裕公司不得不从有利于大股东的角度考虑问题，同时还要将实现的利润采取一定的方式转移给大股东，而且为了掩人耳目，还采取了浑水摸鱼的方法。如在支付张裕集团商标使用费的问题上，即使张裕公司按照规定履行了关联交易审议披露程序，但由于其后支付给媒体的广告费因不属于关联交易而无需履行关联交易审议披露程序，不仅使得中小股东无法知晓和分析出其中的奥秘，而且就是检查人员也要认真分析才能发现问题；再如，张裕公司将自己创造的未注册的帐外商标直接转移给张裕集团的问题，不具有一定检查经验和职业敏感的检查人员就很难发现。所以，笔者认为，作为公众公司，不仅要自觉维护所有股东特别是中小股东的权益，而且还要自觉接受社会公众的监督，同时更要自觉对公司内部治理方面不断进行规范和完善；而作为国家相关职能部门（如证监、财政等），不仅应该进一步规范和完善对公众公司治理结构的要求，而且还要认真考虑如何建立健全对公众公司中小股东利益的保护机制，督促公众公司对各项保护机制的落实到位并保持良好运行状态。相关职能部门要加强对公众公司全方位的管理和监督，以维护公众公司的持续经营和证券市场运行的良好秩序。

作者单位：南通市注册会计师协会