人民调解、民事诉讼中的债务重组

2010年第4期    作者:刘如今 嵇大海    阅读(6498)

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民事关系中的债务纠纷，往往通过调解、和解，实现债权人让步，这就是会计、税收上所谓的债务重组。本文以我国民事诉讼法、企业所得税法、人民调解条例等法律、法规及其他法规性文件的规定为依据，分析研究人民调解、民事诉讼中债务重组的一般程序、生效条件及相应的财务和税收处理。

一、债务重组与人民调解、民事诉讼

（一）债务重组的概念、方法及其法律地位

1．债务重组的定义及重组方式。《企业会计准则第12号——债务重组》（以下简称《准则》）指出：债务重组，是指在债务人发生困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决作出让步的事项。财政部、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税［2009］59号，以下简称59号文件)，也有与上述表述相同的债务重组定义。

《准则》列举的债务重组方式包括：（1）以资产清偿债务；（2）债务转为资本（即债转股）；（3）修改其他债务条件，如减少债务本金、减少债务利息、制定还款计划、延长还款期限等；（4）以上述二种或二种以上方式组合进行混合重组。

2．债务重组的法律地位。我国民法及民事诉讼法律均给债务重组以肯定的法律地位。《民事诉讼法》规定：当事人有权在法律规定的范围内处分自己的民事权利和诉讼权利。《合同法》规定：当事人协商一致，可以变更合同。通过人民调解委员会主持调解达成的债务重组协议，符合相关条件的，也可以被确认合法有效。

与企业债务重组关系更密切的是企业所得税处理。债务重组，一般情况下意味着债权人要遭受损失，如果这一损失税务机关不认可，企业所得税汇算清缴时则需调增所得额纳税，这将引起债权人的双重损失。59号文件承认了债务重组在税收上的合法地位，还专门规定了在企业债务重组过程中对债务人的所得和债权人的损失进行确认的原则和方法。

（二）债务重组在人民调解、民事诉讼案件中的运用

人民调解，是最高人民法院对争议双方当事人在人民调解委员会主持下进行调解的简称。最高人民法院《关于审理涉及人民调解协议的民事案件的若干规定》（法释［2002］29号，以下简称29号文件）规定：人民调解协议符合下列条件的，协议有效：(1)当事人具有完全民事行为能力；(2)意思表示真实；(3)不违反法律、行政法规的强制性规定或者社会公共利益。因此，符合以上条件的人民调解协议涉及的债务重组，是能够得到法律保护的。

对于债权人、债务人双方在无第三方参加的情况下协商进行债务重组，实践中除立即清偿的情况外一般很少发生。因此，多年来会计界、法律界讨论的债务重组，多属于理论上的探讨，原因是在我国现行企业管理体制下，由债权人与债务人直接面对面协商进行债务重组，放宽偿债条件，放弃部分债权，一般都须经企业领导班子集体研究。属公有制的债权人，还得报主管部门批准。而且，除当时结清者外，双方当事人在债务重组时签订的协议，并不一定能真正履行，所以一般债权企业的领导大多不愿意或不愿承担风险去与债务人会商进行预期清偿的债务重组。笔者从事审计、律师工作多年，不能立即清偿的非民事诉讼的债务重组尚未见一例。

企业由于财务状况不佳不能清偿到期债务时，债权人往往更多的是通过向人民法院（以下简称法院）起诉，借助法院来解决债权清收问题，而我国民事诉讼法理念中就一直提倡调解结案，这就给诉讼过程中的债务重组提供了较大的操作空间，而诉讼过程中债务重组，与上述当事人自行协商达成的债务重组协议的情况不同，它是在法院主持下进行并经法院认可的债务重组，除当即履行完毕的案件外，还必须由法院制作调解书向债权人和债务人送达，调解书与判决书具有同等法律效力，债务人如果不按债务重组条件即调解书规定内容及时履行，债权人即可凭以向法院申请强制执行。因此，债务诉讼案件审理及执行过程中，出现债务重组的情况非常普遍，只是民事诉讼法律体系中不存在“债务重组”这一名词概念而已。

二、人民调解、民事诉讼中债务重组的方式、程序和生效条件

(一)人民调解协议的达成、生效和执行

国务院发布的《人民调解委员会组织条例》规定：人民调解委员会调解纠纷，是双方当事人在调解人员的主持下进行协商，消除纷争，达成协议，具体过程应当登记，制作笔录，还可制作调解协议书，由双方当事人和调解人员签名，并加盖人民调解委员会的印章。

29号文件规定：(1)经人民调解委员会调解达成的、有民事权利义务内容，并由双方当事人签字或者盖章的调解协议，具有民事合同性质，当事人应当按照约定履行自己的义务，不得擅自变更或者解除调解协议；(2)当事人就协议效力起诉的，经法院审查，只要协议具备协议有效的三项条件，法院应认定调解协议有效；(3)具有债权内容的调解协议，公证机关依法赋予强制执行效力的，债权人可以向被执行住所地或被执行人财产所在地人民法院申请执行。

《公证法》规定：对经公证的、以给付为内容并载明债务人愿意接受强制执行承诺的债权文书，债权人可以依法向有管辖权的人民法院申请执行。据此，采用人民解调协议方式进行债务重组的，最好办理公证，并在调解协议书载明债务人愿意接受强制执行的承诺，使公证机关依法赋予协议以强制执行效力，以免除债务人不履行或不完全履行协议时的诉讼程序。

(二)民事诉讼中债务重组的方式、程序和生效条件

1．类别。诉讼中的债务重组依照时间和方式分类，应包括：（1）债务纠纷案件受理后开庭前的调解；（2）开庭过程中的调解；（3）开庭后判决书生效前的调解；（4）执行过程中的和解。以上（1）至（3）的调解统称案件审理中的调解。

2．程序。审理过程中进行债务重组的调解，是按照《民事诉讼法》第八章的有关规定进行的，调解的具体程序如下：（1）由债权人与债务人在法院主持下进行协商，达成包括债务重组内容在内的调解协议。（2）由法院依据调解协议内容制作民事调解书。（3）法院将民事调解书向双方当事人送达，当事人皆签收后，调解书产生法律效力，债务重组实现。当事人不按调解书履行时，债权人可凭调解书向法院申请强制执行。但是，当事人在签收调解书之前反悔，则调解书、调解协议皆不产生法律效力，原订债务重组方案也自行作废，而由法院依法判决，这是诉讼中的债务重组与人民调解协议中债务重组的重要区别。

3．和解。和解是指在执行过程中，双方当事人自行协商变更人民调解协议或法院制发已经生效的判决书、调解书、裁定书等法律文书的内容并签订和解协议的行为。和解协议中具有债权重组内容的，则是本文讨论的执行中的债务重组。执行中和解的程序如下：（1）双方当事人自行协商达成和解协议。（2）法院执行员将协议内容记入笔录，由双方当事人签名或盖章。（3）一方当事人事后不履行和解协议的，法院可以根据对方当事人的申请，恢复对原生效力法律文书的执行，但根据和解协议已履行的部分不予恢复。这样由于债务人不履行和解协议而债权人申请恢复原生效法律文书时，和解协议未履行的部分则失去效力。

三、债务重组中双方当事人的税收及财务会计处理

由于人民调解、民事诉讼中债务重组具有其自身的特点，因此在进行相应的税收与财务会计处理（以下简称财税处理）时，应把握以下几项原则：

1．诉讼中债务重组协议即调解协议订立后，由于当事人可以在调解书送达之前反悔，因此不能凭债务重组协议进行财税处理，而必须凭已生效的（即调解书已经双方当事人签收送达）民事调解书（内容与债务重组协议一致）进行财税处理；通过人民调解协议实现债务重组的，则凭调解协议和经公证机关依法赋予强制执行效力的公证书进行财税处理。

2．有些生效的调解书内容，比如修改其他债务条件的债务重组，可以立即进行财税处理；而有些调解书虽然其内容已经生效，但其具体内容有一个履行过程，甚至可能履行不了或需要强制执行，所以不能在债务重组生效时就进行财税处理，而要等到债务实际履行时才进行财税处理。债务重组中以低于债务余额的现金清偿债务、以非现金资产抵债、债转股等形式就属这种情况，即不履行时不宜进行财税处理。但是，对于债务人根据调解书或人民调解协议应确认的债务重组所得，则必须与主管税务机关沟通，按税法规定和税务机关的意见进行税收处理。

3．和解协议是诉讼中债务重组中的一种特殊方式，和解协议一旦得不到履行或得不到全部履行，协议未履行部分的内容就可能应债权人的要求而失效。因此，和解协议只能是履行一部分就将这部分进行财税处理，全部履行就全部进行财税处理。

关于债务重组财税处理的具体操作，涉及企业所得税的部分应按59号文件的具体规定执行，涉及增值税、营业税、消费税，参照各该税种条例中视同销售、转让资产的规定执行；相关的财务会计处理，则按《准则》、《企业会计制度》、《小企业会计制度》的相关规定执行。

（作者单位：江苏泗洲律师事务所  江苏淮安鹏程联合会计师事务所）