财务达人要从政策的缝隙中“挖钱”——“以地控税”模式的政策导向与税收筹划

2013年第5期    作者:盛立中    阅读(4613)

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　　“以地控税”试点是2003年国家税务总局加强土地使用税征管的重大举措。税务总局《关于在全国范围内开展城镇土地使用税“以地控税”试点工作的通知》（税总发〔2013〕7号）以及税务总局和国土资源部《关于深化部门配合联合开展“以地控税”以税节地试点工作的通知》（税总发〔2013〕59号）均提出明确要求，2013年在全国开展“以地控税”试点，今后在对土地使用税的征收管理上将以国土部门地理信息系统为依托，采取“政府组织主导、地税部门协调联系、测绘部门测量、国土部门核实、纳税人参与确认”的征管工作模式，力争2014年年中在全国全面推开。

　　“以地控税”出炉的两个背景

　　所谓的“以地控税”模式，是税务机关基于土地不可移动的特点，在定期获取国土部门宗地地籍信息的基础上，以国土部门地理信息系统为依托，通过将国土部门宗地信息与纳税人数据库进行关联比对，查找出漏征漏管或申报面积不实的应税土地，从而全面准确及时地掌握纳税人土地使用信息，实现土地使用税税源精细化、动态化、可视化和无缝化管理的一种新型税收征管模式。

　　我国的土地使用税是以纳税人实际占用土地面积为计税依据，依照规定税额计征的税种。按照规定，纳税人实际占用土地面积的测量和核定工作，由政府指定的土管部门确定（非税务机关权限），尚未组织测量，但纳税人持有政府部门核发的土地使用证书的，以证书确认的土地面积为准；尚未核发土地使用证书的，由纳税人据实申报土地面积。既往，税务部门对土地使用税的征收采取的是以纳税人“自申报”（所谓“以报控税”）土地面积模式，税务部门据此征税。而在现实中存在土地使用证面积小，实际使用面积大的情况非常普遍。由于税务部门并不真正掌握纳税人实际使用土地面积，漏报、少报甚至不报土地使用税的情况让税务部门策无所出，这就为土地使用税征管模式转变提供了一个必然逻辑。

　　2011年，税务总局办公厅曾对青岛市土地使用税由“以报控税”到“以地控税”试点工作进行过重点推介。青岛市开发的土地使用税地理信息管理系统以电子地籍图为载体，将国土部门提供的地籍信息以宗地为单位全部显示在电子地图上，同时，附加土地等级、计税面积、应纳税额等税源信息。在电子地图上点击任一地块，其地块边界、土地等级、应税面积、应税数额、权利人、使用人等属性一目了然。税收管理部门先按照电子地籍图上显示的土地用途和征免税政策规定对每宗土地进行征免税界定，再与现已掌握的税源信息进行比对，如果发现纳税人申报的土地位置或面积不匹配的，系统会自动进行预警。由管理动态纳税人向管理静态土地转变，扭转了信息获取片面依赖纳税人自申报的被动局面，实现了税源数据的准确、完整和动态更新。

　　另一方面，相关部门设想通过建立“以地控税”模式，全面规范地方税零星税源的征收。比如土地（出）转让、租赁等环节营业税、土地增值税、房产税、契税、耕地占用税、印花税等税种，均可以通过“以地控税”模式提高征管效率，从而最大化延伸土地税收管理的内涵和范围。目前我国已经有多套涉及房地产行业调控的系统工具在试点或运作中，包括住房信息联网、存量房评估系统、“以地控税”管理系统等，并最终将转化为涉房税收管理的配套组合工具。国务院近来一再强调要建立房产保有环节调控的长效机制，而“以地控税”正是其中的重要一环，今后或将在新房产税课征以及保障地方财源等方面，发挥其多面锋刃作用。某些行动较早的地区目前已经开始对房产和土地税源的一体化、覆盖式管理进行先行试点。

　　比如湖南省地税局已经正式提出力争尽快实现“用土地控住各种相关税收”的目标。湖南省提出的具体要求是，在2014年7月份以前，做到精准掌握每宗土地的位置、面积、权利人和使用人的应税或免税信息，通过以地籍控房籍、以房籍控户籍、以户籍控税源的土地实时控管，实现对地、房、户一体化相关税收全覆盖的信息共享管理。此后将通过土地信息的维护更新，掌握应税土地的交易信息，加强对买卖双方应纳营业税、土地增值税、契税等税种的管理。并在电子地籍图上叠加应税房产等信息，将房产税纳入“以地控税”管理范围。

　　关注政策导向从细节中“挖钱”

　　随着社会的不断发展和城镇化建设的迅速推进，建设用地的大量增加，土地使用税的征税范围和征税面积越来越大，对土地使用税税源管理提出了更高要求。而土地税收征管模式转变对企业纳税遵从度无异于又一次大考。由于今后纳税人占用的每一宗土地在位置、边界、用途上被税务系统的数据库精准测定、分类和标注，征免界限明确，土地纳税面积争议或将极大减少，企业提高纳税遵从度势所必然。

　　诚然，由于我国企业获取土地形式的多样化以及企业主业经济类型的差异，土地使用税税收筹划仍然留有不小的政策“适法性”空间。企业获取的土地有受让、租赁、划拨等多种类型，而在土地的实际使用或占用上更有多种情形，比如有证无证、土地归属、政府拆迁、免税面积、土地闲置、企业破产等等，这就需要把握好政策信息并及时与地方政府沟通，力争获取最大的税收利益。

　　比如投资开发物流企业大宗商品仓储设施用地问题，按照现行规定，上述符合标准的大宗商品仓储设施用地，可按所属土地登记适用税额标准的50%计征土地使用税。但是，如果上述商品仓储设施处于在建状态，换言之，在建中的商品仓储设施如果还没有发挥仓储功能，其相应占地就不可以享受税收优惠。这就需要进行细致的财务筹划，比如让所谓“仓储功能”及早发挥使用。

　　不同经济类型的纳税人享受的税收待遇有不小的差异，在民间投资项目的选择上应注意其中的政策风险。比如，我国目前对非营利性医疗机构自用的土地，免征土地使用税，但对营利性医疗机构自用的土地，只免征三年土地使用税。再比如民办教育用地的税收征免问题，各地区在政策的理解和执行中就很不一致（个别地区明文规定暂缓征收）。按照规定，由国家财政部门拨付事业经费的单位自用土地免缴土地使用税。民教用地显然不属于上述范围，然而，税务总局还规定：“企业办的学校、医院、托儿所、幼儿园，其用地能与企业其他用地明确区分的，可以比照由国家财政部门拨付事业经费的单位自用的土地，免征土地使用税。”不过，上述规定并未提及民教用地问题，因此，在征免界限政策不明的情况下，投资方在项目论证时就需要及时与当地政府沟通，确保此后的税收利益不被侵蚀。

　　房地产企业应注意用足用好政策

　　土地使用税，房地产开发企业涉及的问题比较多，节税的机会成本空间或更大些。比如，按照规定，市政街道、广场、绿化地带等公共用地可以免缴土地使用税。然而，税务总局补充明确，对工厂企业厂区以内或房地产公司开发的小区内的道路、绿化用地，应照章缴纳土地使用税；而厂区或小区外的市政街道、广场、绿化地带等公共用地才可以免缴土地使用税。如果纳税人按照政府规划，将厂区或小区绿地部分或全部对社会开放，纳税人就应持政府有关部门的批准文件或认定书等相关证明材料及时报送税务机关，以争取相关土地的免税资格。按照规定，房地产开发企业按规划配套建设的交政府或业主使用的医院、学校、托儿所、幼儿园、物业用房以及小区内尚未利用的荒山、林地、湖泊、水塘等所占用的土地，免征土地使用税，房地产开发企业应充分利用好上述税收优惠政策。

　　房地产开发企业土地使用税计征办法与一般企业有所不同。对房地产企业来说，从土地使用权出让或转让合同签订后就应按规定缴税，而在每期开发项目建成进行预售或销售后，应税面积逐渐减少，直到销售完毕，纳税义务终止。因此，房地产开发企业在计算土地使用税时要特别侧重于计税方法工具的使用，最好实行按月比例扣除法。即本月应纳税额＝本月剩余应税占地面积×月单位税额；本月剩余应税占地面积＝占地总面积－免税占地面积－已签订合同预售或销售房屋分摊占地面积（分摊面积以合同规定交付时间或合同签订时间为准进行统计）；月单位税额＝年应纳税额÷12；已签订合同预售或销售房屋分摊占地面积＝占地总面积×（已签订合同预售或销售房屋建筑面积÷可售建筑总面积）。

　　在更高维度上观察，中央政府似乎特别希望通过增加包括土地在内的各项成本控制房价。然而，税收在很大程度上都会被转嫁出去，我这里不仅仅指的是房地产业。土地使用税税负主要体现在每平米承担的税额上。相关部委最近一再明确提出要求，要使土地使用税税额增加的幅度能够客观地反映该地区经济发展程度和地价水平，多年未调整土地使用税税额幅度的地区，调整力度应大一些，并允许发达地区“突破税额上限”。上述政策的导向非常明确：一是尽可能多地在房子上搞钱；二是税收的相关政策是趋紧的。因此，房地产企业应特别留意国家相关政策的变化，在呵护好自身税收利益的同时，构筑好税收防火墙。

　　链接：土地使用税纳税义务时间的相关规定

填海、开荒山整治的土地和废弃地的用地自使用之日起开始缴纳土地使用税。纳税人新征用的耕地，自批准征用之日起满一年时开始缴纳土地使用税，征用非耕地，自批准征用次月起缴纳土地使用税。出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起缴纳土地使用税。购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起缴纳土地使用税（作为出售方的房地产开发企业纳税义务终止）。购置存量房，自办理房屋权属转移、变更登记手续，房地产权属登记机关签发房屋权属证书之次月起缴纳土地使用税。房地产开发企业自用、出租、出借该企业建造的商品房，自房屋使用或交付之次月起缴纳土地使用税。房地产开发公司以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。已销售房屋的占地面积，可从房地产开发企业的计税面积中扣除。

作者单位：山東聊城市市委黨校/山东省聊城市国家税务局